Плата за изготовление банковских карт
- привлечение денежных средств физических и юридических лиц во вклады;
- размещение привлеченных средств от своего имени и за свой счет;
- открытие и ведение банковских счетов физических и юридических лиц;
- осуществление переводов денежных средств по поручению физических и юридических лиц, в том числе банков-корреспондентов, по их банковским счетам;
- инкассация денежных средств, векселей, платежных и расчетных документов и кассовое обслуживание физических и юридических лиц;
- купля-продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах;
- привлечение во вклады и размещение драгоценных металлов;
- выдача банковских гарантий;
- осуществление переводов денежных средств без открытия банковских счетов, в том числе электронных денежных средств (за исключением почтовых переводов).
Стоимость любых операций, не попавших в список, инспекторы из расходов исключают. Несколько лет назад Минфин России дал соответствующие разъяснения относительно затрат в виде комиссии банка за изготовление пластиковых карт. Поскольку в Законе № 395-1 о данной комиссии ничего не сказано, списать ее в издержки нельзя (письмо от 14.07.09 № 03-11-06/2/124). Этот комментарий не утратил актуальности, и налоговики повсеместно руководствуются им в своей работе.
От себя добавим, что в жизни зачастую происходит обратное: инспекторы исключают из расходов «упрощенщика» услуги банка, даже если они упомянуты в Законе № 395-1. В качестве примера можно привести плату за внесение наличных средств на расчетный счет. Иногда работники ИФНС заявляют, будто такой вид издержек недопустим при УСН. На самом деле прием наличных относится к кассовым операциям и является неотъемлемой частью кассового обслуживания. Следовательно, стоимость такой услуги должна уменьшать облагаемые доходы, и у налогоплательщиков есть все шансы доказать это в суде.
Расходы, не поименованные в гл. 26.2 НК РФ.
Контролирующие органы считают, что в рамках УСНО нельзя учесть в налоговой базе следующие затраты (ввиду отсутствия упоминания о них в НК РФ):
на выплату вознаграждений операторам торговой площадки аукциона и электронных торгов (Письмо Минфина России от 24.01.2020 №03-11-06/2/4241);
на разработку проекта освоения лесов (Письмо Минфина России от 15.11.2019 №03-11-11/88150);
на приобретение доли в уставном капитале компании (письма Минфина России от 18.04.2018 №03-11-06/2/25967, от 19.03.2018 №03-11-11/16745);
на ведение реестра акционеров (Письмо Минфина России от 17.11.2014 №03-11-06/2/57962);
на оплату услуг нотариуса за учредителей при купле-продаже ими доли в уставном капитале организации (Письмо Минфина России от 09.12.2019 №03-11-11/95351);
на выплату дивидендов (Письмо Минфина России от 22.07.2019 №03-11-11/54321);
скидки, предоставленные покупателю (Письмо Минфина России от 01.06.2018 №03-11-06/2/37590);
на электронную подпись для госзакупок (Письмо Минфина России от 08.08.2014 №03-11-11/3967);
на специальную оценку условий труда (письма Минфина России от 30.06.2014 №03-11-09/31528, от 16.06.2014 №03-11-06/2/28551);
на информационные услуги (Письмо Минфина России от 16.04.2014 №03-07-11/17285);
на услуги организаций, предоставляющих персонал (Письмо Минфина России от 20.12.2012 №03-11-06/2/147);
на подписку на периодические издания (письма Минфина России от 07.05.2015 №03-11-03/2/26501, от 28.10.2013 №03-11-11/45487);
на получение выписок из ЕГРЮЛ (ЕГРИП) (Письмо Минфина России от 16.04.2012 №03-11-06/2/57). Но если «упрощенец» заказывает выписку из ЕГРЮЛ (ЕГРИП) в связи с судебным разбирательством, такие расходы могут быть квалифицированы в качестве судебных ( НК РФ, Постановление Пленума ВАС РФ от 17.02.2011 №12);
на приобретение имущественных прав (письма Минфина России от 02.12.2019 №03-11-11/93316, от 26.08.2019 №03-11-11/65390, от 18.04.2018 №03-11-06/2/25967). Схожий вывод по данному вопросу содержится в Определении ВС РФ от 09.04.2018 №309-КГ17-23688 по делу №А47-9800/2016;
сомнительные (безнадежные) долги (письма Минфина России от 20.02.2016 №03-11-06/2/9909, от 23.06.2014 №03-03-06/1/29799);
суммы признанных должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, в том числе неустоек (Письмо Минфина России от 09.12.2013 №03-11-06/2/53634);
на управление организацией (Письмо Минфина России от 20.01.2017 №03-11-06/2/2506);
-
на уплату задолженности за реорганизованную организацию (Письмо Минфина России от 13.02.2015 №03-11-06/2/6553);
арендные платежи по жилому помещению, используемому в предпринимательской деятельности (Письмо Минфина России от 28.03.2017 №03-11-11/17851);
суммы налогов, уплаченные в соответствии с законодательством иностранного государства (письма Минфина России от 19.01.2017 №03-11-11/2021, от 31.05.2016 №03-08-13/31219);
себестоимость испорченного товара (Письмо Минфина России от 12.05.2014 №03-11-06/2/22114);
суммы компенсаций работникам затрат, связанных с исполнением трудовых обязанностей (Письмо Минфина России от 21.03.2019 №03-11-06/2/18724);
на приобретение права на установку и эксплуатацию рекламной конструкции (письма Минфина России от 11.10.2017 №03-11-11/66516, ФНС России от 06.08.2014 №ГД-4-3/15322@);
на плату за право ограниченного пользования земельным участком (сервитут) (Письмо Минфина России от 22.01.2013 №03-11-06/2/10);
на реконструкцию, проектные работы, перевод квартиры из жилого в нежилой фонд (Письмо Минфина России от 07.08.2013 №03-11-06/2/31778);
на покупку и выкуп земельных участков (письма Минфина России от 07.06.2019 №03-03-06/1/41816, от 07.08.2017 №03-11-11/50441). «Упрощенцы» вправе уменьшить полученные доходы на сумму фактически понесенных расходов на приобретение земельных участков, если эти участки приобретены с целью их дальнейшей перепродажи, – по мере реализации указанных участков (Письмо Минфина России от 29.03.2019 №03-11-11/21804);
расходы, которые ИП понес до своей регистрации (Письмо Минфина России от 10.04.2013 №03-11-11/142). Расходы (например, по оплате стоимости товаров), произведенные ИП, впоследствии прекратившим существование как ИП и окончившим ведение предпринимательской деятельности, но решившим ее возобновить, по мнению Минфина, также не учитываются при определении объекта налогообложения по УСНО (Письмо от 26.08.2019 №03-11-11/65270);
расходы ИП на свои обучение и командировки (письма Минфина России от 16.08.2019 №03-11-11/62269, от 26.02.2018 №03-11-11/11722).
Налоговая база по УСН при объекте налогообложения «доходы»
Если организация применяет объект налогообложения «доходы», то налоговой базой признается денежное выражение доходов (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).
Какие доходы учитывать
Для целей исчисления единого налога налогоплательщик обязан признать (п. 1 ст. 346.15 НК РФ):
- доходы от реализации, перечисленные в ст. 249 НК РФ;
- внереализационные доходы, указанные в ст. 250 НК РФ.
Перечень доходов, учитываемых при УСН, см.в КонсультантПлюс. Если у вас нет доступа к системе К+, получите пробный онлайн-доступ бесплатно.
Суммы учитываются в денежном выражении нарастающим итогом за отчетный (налоговый) период. Доходы в иностранной валюте пересчитываются в рубли по официальному курсу ЦБ РФ на дату получения дохода (п. 3 ст. 346.18 НК РФ). Доходы, полученные в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам (п. 4 ст. 346.18 НК РФ).
ВНИМАНИЮ «упрощенцев», работающих с валютой!В письме Минфина России от 22.01.2015 № 03-11-06/2/1645 чиновники заявили, что операции покупки/продажи иностранной валюты являются реализацией. Поэтому, с позиции Минфина России, доходы, полученные от реализации иностранной валюты, должны учитываться в составе доходов при определении налоговой базы при УСН.
Подробнее об этой точке зрения и альтернативной позиции читайте в материале «Как учесть валютную выручку при УСН».
Какие доходы не учитывать
Из налоговой базы следует исключить (п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ):
- доходы, перечисленные в ст. 251 НК РФ;
- доходы, облагаемые налогом на прибыль:
- доходы иностранных компаний, в отношении которых плательщик УСН признан контролирующим лицом и платит за эти иностранные компании налог на прибыль (абз. 1 п. 2, п. 5 ст. 346.11, п. 1.6 ст. 284 НК РФ);
- полученные дивиденды, перечисленные в п. 3 ст. 284 НК РФ;
- доходы по операциям с ценными бумагами, перечисленные в п. 4 ст. 284 НК РФ;
- доходы «упрощенца», зарегистрированного в качестве ИП, облагаемые НДФЛ по ставкам 35 и 9%.
Кроме того, «упрощенцу»-продавцу следует исключить из налоговой базы суммы возвращенных покупателю авансов за предстоящую поставку товаров (работ, услуг), если сделка не состоялась. Сделать это нужно в том налоговом (отчетном) периоде, в котором произведен возврат (абз. 3 п. 1 ст. 346.17 НК РФ).
Когда нужно признать доход
При УСН доходы признаются кассовым методом — на дату поступления средств на счет или в кассу, получения имущества или имущественных прав, погашения задолженности неденежным способом. При использовании покупателем в расчетах векселя доход признается на дату погашения или передачи векселя по индоссаменту (ст. 346.17 НК РФ).
Об особенностях работы с объектом «доходы» читайте в материале «УСН ”доходы” (6 процентов): что нужно знать?».
Для сохранения права на применение УСН, уровень доходов не должен превышать установленных лимитов. На 2020 год лимит установлен в размере 150 млн. руб. На 2021 год – лимит увеличен.
До какой суммы чиновники увеличили данный лимит, разъяснили эксперты КонсультантПлюс. Получите бесплатный демо-доступ к К+ и переходите в Готовое решение, чтобы узнать все подробности нововведений.
Новые налоговые ставки при УСНО.
Изначально основными налоговыми ставками при УСНО были:
6 % – при применении объекта налогообложения «доходы»;
15 % – при выборе объекта налогообложения «доходы минус расходы».
Затем субъектам РФ дали право снижать приведенные ставки в зависимости от категорий налогоплательщиков:
до 1 % – при применении объекта налогообложения «доходы»;
до 5 % – при выборе объекта налогообложения «доходы минус расходы».
С 2021 года при применении УСНО будут действовать дополнительные налоговые ставки 8 % (объект «доходы») и 20 % (объект «доходы минус расходы»). Соответствующие поправки внесены в ст. 346.20 НК РФ.
Но сразу скажем: это не означает, что действующие сегодня ставки 6 и 15 % больше не будут применяться. Они остаются.
Одновременно внесены поправки в ст. 346.21 НК РФ – в порядок исчисления и уплаты налога.
По общему правилу налог исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.
В отношении налогоплательщиков, у которых доходы превысили 150 млн руб., но не превысили 200 млн руб. и (или) в течение указанного периода средняя численность работников которых превысила 100 человек, но не превысила 130 человек, налог исчисляется путем суммирования следующих двух величин:
величина, равная произведению соответствующей налоговой ставки, установленной в соответствии с п. 1 или 2 ст. 346.20 НК РФ, и налоговой базы, определенной для отчетного периода, предшествующего кварталу, в котором произошли указанные превышения доходов налогоплательщика и (или) средней численности его работников;
величина, равная произведению соответствующей налоговой ставки, установленной п. 1.1 или 2.1 ст. 346.20 НК РФ, и части налоговой базы, рассчитанной как разница между налоговой базой налогового периода и налоговой базой, определенной для отчетного периода, предшествующего кварталу, в котором произошли указанные превышения доходов налогоплательщика и (или) средней численности его работников.
В этом же порядке исчисляются авансовые платежи по налогу, уплачиваемому при УСНО.
Объект налогообложения «доходы».
Налоговая ставка устанавливается в размере 6 % в случае, если объектом налогообложения являются доходы.
Законами субъектов РФ, как и сегодня, могут быть установлены пониженные налоговые ставки в пределах от 1 до 6 % в зависимости от категорий налогоплательщиков.
При этом если «упрощенец» получил доходы более 150 млн руб., но не более 200 млн руб. и (или) средняя численность работников налогоплательщика превысила 100 человек, но не превысила 130 человек, то применяется налоговая ставка в размере 8 % в отношении части налоговой базы, рассчитанной как разница между налоговой базой, определенной за отчетный (налоговый) период, и налоговой базой, определенной за отчетный период, предшествующий кварталу, в котором допущены указанные превышения доходов налогоплательщика и (или) средней численности его работников.
Если указанные превышения допущены налогоплательщиком в I квартале календарного года, то для такого налогоплательщика налоговая ставка устанавливается в размере 8 % для этого налогового периода.
Поясним сказанное на примере (страховые взносы не учитываем).
Объект налогообложения «доходы минус расходы».
Налоговая ставка устанавливается в размере 15 % в случае, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов.
Законами субъектов РФ также могут быть установлены налоговые ставки в пределах от 5 до 15 % в зависимости от категорий налогоплательщиков.
При этом налогоплательщики, применяющие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, начиная с квартала, по итогам которого доходы налогоплательщика, определяемые нарастающим итогом с начала налогового периода в соответствии со ст. 346.15 и с НК РФ, превысили 150 млн руб., но не превысили 200 млн руб. и (или) в течение которого средняя численность работников превысила 100 человек, но не превысила 130 человек, при исчислении налога применяют налоговую ставку в размере 20 % в отношении части налоговый базы, рассчитанной как разница между налоговой базой, определенной за отчетный (налоговый) период, и налоговой базой, определенной за отчетный период, предшествующий кварталу, в котором допущены указанные превышения доходов налогоплательщика и (или) средней численности его работников.
Если указанные превышения допущены налогоплательщиком в I квартале календарного года, то для такого налогоплательщика налоговая ставка устанавливается в размере 20 % для данного налогового периода.
Дата признания расходов
Согласно п.2 статьи 346.17 Расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. При этом расходы учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей:
1) материальные расходы (в том числе расходы по приобретению сырья и материалов), а также расходы на оплату труда – в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности – в момент такого погашения. Аналогичный порядок применяется в отношении оплаты процентов за пользование заемными средствами (включая банковские кредиты) и при оплате услуг третьих лиц;
2) расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, – по мере реализации указанных товаров. Налогоплательщик вправе для целей налогообложения использовать один из следующих методов оценки покупных товаров:
- по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО);
- по стоимости последних по времени приобретения (ЛИФО);
- по средней стоимости;
- по стоимости единицы товара.
Расходы, непосредственно связанные с реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке, учитываются в составе расходов после их фактической оплаты;
3) расходы на уплату налогов и сборов – в размере, фактически уплаченном налогоплательщиком. При наличии задолженности по уплате налогов и сборов расходы на ее погашение учитываются в составе расходов в пределах фактически погашенной задолженности в те отчетные (налоговые) периоды, когда налогоплательщик погашает указанную задолженность;
4) расходы на приобретение (сооружение, изготовление) основных средств, достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию и техническое перевооружение основных средств, а также расходы на приобретение (создание самим налогоплательщиком) нематериальных активов, учитываемые в порядке, предусмотренном пунктом 3 статьи 346.16 НК РФ, отражаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм. При этом указанные расходы учитываются только по основным средствам и нематериальным активам, используемым при осуществлении предпринимательской деятельности;
5) при выдаче налогоплательщиком продавцу в оплату приобретаемых товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав векселя расходы по приобретению указанных товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав учитываются после оплаты указанного векселя. При передаче налогоплательщиком продавцу в оплату приобретаемых товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав векселя, выданного третьим лицом, расходы по приобретению указанных товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав учитываются на дату передачи указанного векселя за приобретаемые товары (работы, услуги) и (или) имущественные права. Указанные в настоящем подпункте расходы учитываются исходя из цены договора, но не более суммы долгового обязательства, указанной в векселе.
Итак, при расчете единого налога расходы учитывайте в том периоде, в котором они оплачены. Датой признания расхода является день прекращения обязательств организации (день выплаты денег из кассы или перечисления их с банковского счета, выбытия имущества и т. д.). Если в счет оплаты передан вексель, то датой признания расхода является:
- день погашения векселя (при расчетах собственными векселями);
- дата передачи векселя по индоссаменту (при расчетах векселями третьих лиц).
Определяя дату признания расходов при расчете единого налога, учитывайте особые правила включения в налоговую базу некоторых из них. Например, расходы на покупку товаров можно списать в уменьшение налоговой базы только при одновременном выполнении двух условий: оплаты и реализации на сторону (подп. 2 п. 2 ст. 346.17, п. 2 ст. 346.16 НК РФ). Даты признания отдельных расходов при расчете единого налога при упрощенке приведены в таблице.
Важно: с 2017 года нужно различать даты, когда можно включать в расходы уплаченные налоги. Если организация заплатила налог самостоятельно, расходы признавайте на дату перечисления средств в бюджет
Если за организацию налог заплатил кто-то другой, расходы признавайте в тот день, когда вы погасили свою задолженность перед этим кредитором. При частичном погашении задолженности в расходы включайте только фактически уплаченные суммы. Такой порядок предусмотрен подпунктом 3 пункта 2 статьи 346.17 Налогового кодекса РФ.
Расходы без доходов
Следующий вопрос касается учета средств условно-невозвратного кредита. Напомним, пострадавшие (не только малые и средние, но и крупные), и социально ориентированные НКО могут взять кредит под 2% годовых, который смогут не возвращать (и не платить проценты), если сохранят не менее 90% численности работников с 1 июня 2020 года по 1 апреля 2021 года. При сохранении 80% занятости можно будет погасить лишь половину долга. Порядок выдачи таких кредитов прописан в постановлении 696. Обращаться за денежным вливанием нужно в банк. В этих целях банки подключились к цифровой платформе ФНС. Пострадавшим может быть и не основной ОКВЭД.
Можно ли учесть расходы, совершенные из средств «невозвратного» кредита, в целях налогообложения при УСН – такой вопрос был задан на вебинаре.
УФНС напомнило о закрытом перечне расходов, учитываемых при УСН, установленном статьей 346.16 НК. А также о том, что расходы принимаются при их документальном подтверждении и обоснованности.
НК не запрещает учитвать при УСН расходы, понесенные за счет средств упомянутого кредита, указало УФНС.
Причем, “прощенные” суммы не идут в доходы – соответствующие изменения в НК были внесены законом 172-ФЗ. В налоговую базу при общей системе (по НДФЛ для ИП и по налогу на прибыль для организаций) и при УСН не включается матвыгода в виде сумм прекращенных обязательств по условно-невозвратному кредиту (подпункт 24.1 пункта 1 статьи 251 НК).
Какие расходы можно принимать
Перечень возможных к принятию расходов для УСН ограничен Налоговым кодексом. В него включаются следующие расходы:
- затраты на покупку нематериальных активов или их создание;
- затраты на покупку, создание, модернизацию и ремонт основных средств;
- платежи за арендуемое имущество;
- затраты на фонд оплаты труда, пособий;
- материальные расходы;
- страховые взносы за сотрудников и за себя (как предпринимателя);
- ндс по товарам и материалам, оплаченным налогоплательщиком;
- проценты по кредитам и займам, комиссии, услуги банка;
- затраты на служебные автомобили, а также компенсации за использование личного авто в пределах норм;
- командировочные расходы;
- услуги нотариуса;
- бухгалтерские, юридические услуги;
- канцелярские товары, расходы на связь и почтовые расходы;
- покупка программные средств и их обновление;
- расходы на рекламу;
- налоги, кроме УСН и уплаченного НДС;
- расходы на оплату товаров, реализацию, хранение, доставку;
- расходы по судебным спорам;
- расходы на вывоз ТБО;
- кассы и их обслуживание и другие расходы.
Как посчитать доходы и расходы при УСН с объектом «доходы минус расходы»
Доходы определяются точно так же, как и в случае применения УСН с объектом «доходы». То есть доходом считаются все поступления (как в денежной, так и в неденежной форме) от ведения предпринимательской деятельности.
Что же касается расходов предпринимателя, то не все из них можно учесть при расчете налога по УСН с объектом «доходы минус расходы». Прежде чем признать расход, нужно проверить, соблюдены ли необходимые условия:
- расход экономически обоснован и направлен на получение дохода;
- вы полностью расплатились с поставщиком;
- вы получили то, за что заплатили: товар отгружен, услуга оказана, работа выполнена;
- у вас есть документы, которые подтверждают расход;
- вы продали товары, которые приобретали для дальнейшей реализации — только после этого можно списать на расходы их стоимость.
При этом расходы следует учитывать по последней из дат:
- дата оплаты поставщику;
- дата получения от поставщика товаров, работ или услуг;
- дата отгрузки товара конечному покупателю.
Также см. «Расходы ИП на УСН: какие затраты Минфин запрещает учитывать».
Обоснованность расхода
Расход должен быть оправдан экономически и направлен на получение дохода. То есть снизить налог можно только на те затраты, которые целесообразны для ведения бизнеса. Например, если ИП занимается внедрением программного обеспечения, то вряд ли для этой деятельности необходимо приобретение сварочного аппарата. При проверке нужно будет убедительно пояснить налоговикам при проверке, как именно те или иные затраты помогают вести бизнес.
Документальное подтверждение расхода
Расходы можно подтвердить следующими документами: кассовый чек, бланк строгой отчетности, платежное поручение, накладная, акт сдачи-приемки, договор, квитанция и др.
По документам должно быть понятно, за что и сколько вы заплатили
Также важно подтвердить получение товара, выполнение работы или оказание услуги. Если речь идет о покупке материалов в магазине, то достаточно кассового чека
В нем, в частности, должны быть указаны следующие данные: товар, цена, продавец и сумма. Если же вы являетесь заказчиком услуги, то нужен платежный документ (например, платежное поручение), а также акт приемки услуги. Если расчет происходит не деньгами (например, по бартеру или векселем), то такая оплата тоже должна быть подтверждена документом: актом взаимозачета, актом приемки-передачи векселя и т.д.
Также см. «Как ИП оформлять договоры, счета, акты, накладные и другие первичные документы» и «Альтернативные варианты оплаты по договору: как оформить взаимозачет и оплату долга третьим лицом».
Учет расходов на товары для перепродажи
Расходы на закупку товаров для перепродажи можно списать только после продажи этих товаров вашему покупателю. Например, 20 марта ИП закупил 20 подушек, по 1000 рублей каждая. 30 марта он продал 4 подушки. В этот день (30 марта) можно учесть в расходах 4 000 рублей.
Расходы на товары для перепродажи учитываются при расчете единого налога по УСН по последней из дат:
- дата, когда вы оплатили товары поставщику;
- дата передачи товара клиенту (она может определяться датой накладной на продажу товара клиенту или датой отчета о рознице).
Также см. «Оптовая торговля при УСН: как списать в расходы стоимость товара».
Каким критериям должны соответствовать расходы?
Основной риск для налогоплательщика при применении УСН «доходы минус расходы» заключается в непризнании налоговой инспекцией расходов, заявленных им в декларации. Если инспекция не согласится с формированием налоговой базы, то, кроме недоимки, будет рассчитана пеня и наложен штраф по ст. 122 НК РФ (20% от неуплаченной суммы налога)
Поэтому важно понимать, каким критериям должны соответствовать расходы, помимо наличия в представленном выше перечне.
Учитываемые налогоплательщиком на УСН расходы должны быть одновременно экономически оправданны, документально подтверждены и направлены на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ):
Экономическая оправданность расходов и направленность их на получение дохода
Расходы должны быть направлены на получение прибыли, т.е. иметь деловую цель. Например, налогоплательщик может доказать, что расходы на выплаты увольняемых работников являются целесообразными, так как значение имеет деловая цель – намерение получить положительный экономический эффект в связи с увольнением конкретных работников, в том числе вследствие уменьшения или изменения структуры персонала, замены работников; кроме того, выходное пособие выполняет функцию защиты работника от временной потери дохода до трудоустройства4.
В случае отсутствия деловой цели налоговый орган, а вслед за ним и суд могут сделать вывод о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды с доначислением соответствующей суммы налога. О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств5:
- невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг (например, среднесписочная численность сотрудников организации – 0 человек, а она оказала услуги на несколько миллионов рублей);
- отсутствие условий, необходимых для достижения результатов соответствующей экономической деятельности, в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;
- учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуются совершение и учет иных хозяйственных операций;
- совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Отметим, что налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу при применении ст. 252 НК РФ оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности6.
Таким образом, обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности7.
Документальная подтвержденность расходов
Минфин разъяснил, что под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные8:
- документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ;
- документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы;
- документами, косвенно подтверждающими расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).
Затраты налогоплательщиков могут быть обоснованы любыми документами, напрямую или косвенно подтверждающими факт их осуществления, так как Налоговый кодекс не устанавливает конкретный перечень документов, подтверждающих произведенные расходы.
В то же время суд встанет на сторону налогового органа при формальном составлении первичных документов, в которых не отражены действительные хозяйственные операции9, либо при представлении документов, по которым невозможно определить, как осуществлялся учет оказанных услуг, каким образом рассчитывалась их стоимость и размер затрат10.
